За договором комісії, відповідно до п. 189.4 ст. 189 Податкового кодексу України, ПДВ нараховує та сплачує комісіонер з повної вартості товару, що передається в межах договору. Водночас ФОП-комісіонер на єдиному податку включає до доходу лише суму комісійної винагороди, а не весь товарний оборот — відповідно до п. 292.4 ст. 292 ПКУ.
Disclaimer: Матеріал носить інформаційний характер і не є юридичною консультацією.
Що таке договір комісії і хто є його сторонами?
За договором комісії, визначеним у ст. 1011 Цивільного кодексу України, комісіонер вчиняє правочини від свого імені, але за рахунок комітента. Саме ця конструкція — дія від свого імені — є ключовою для розуміння податкових наслідків: у відносинах з третіми особами комісіонер виступає як самостійний суб'єкт, тому й несе основне податкове навантаження з ПДВ.
Детальніше про структуру договорів у підприємницькій діяльності читайте у розділі ФОП, договори та бізнес.
Хто є платником ПДВ — комісіонер чи комітент?
Комісіонер є платником ПДВ щодо операцій з третіми особами. Відповідно до п. 14.1.202 ПКУ, передача товарів у межах договору комісії вважається продажем товарів. Це означає:
- Комісіонер нараховує ПДВ покупцеві з повної вартості товару при продажу.
- Комітент нараховує ПДВ комісіонеру при передачі товару на комісію (перша подія — фактична передача або оплата).
- Таким чином, ПДВ виникає двічі: при передачі товару від комітента до комісіонера і при продажу комісіонером кінцевому покупцю.
Комісіонер, який є платником ПДВ, має право на податковий кредит за податковою накладною комітента, що нейтралізує подвійне навантаження.
Яка база оподаткування ПДВ за договором комісії (ст. 189 ПКУ)?
Відповідно до п. 189.4 ст. 189 ПКУ (у редакції, чинній з урахуванням змін, внесених Законом № 4015-IX від 10.10.2024), базою оподаткування ПДВ для товарів і послуг, що передаються в межах договорів комісії, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у загальному порядку за ст. 188 ПКУ (тобто договірна вартість, але не нижче мінімальної бази).
| Операція | Хто нараховує ПДВ | База |
|---|---|---|
| Передача товару комітентом комісіонеру | Комітент | Вартість товару (не нижче ціни придбання) |
| Продаж товару комісіонером покупцю | Комісіонер | Повна ціна продажу покупцю |
| Комісійна винагорода | Комісіонер | Сума винагороди |
Якщо комісіонер не є платником ПДВ, він не нараховує ПДВ на продаж, проте комітент-платник ПДВ все одно нараховує ПДВ при передачі товару на комісію.
Що є доходом ФОП-комісіонера на єдиному податку (ст. 292 ПКУ)?
Це найважливіша норма для ФОП. Пункт 292.4 ст. 292 ПКУ прямо встановлює: у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є лише сума винагороди повіреного, агента, комісіонера.
Практичний приклад:
- ФОП-комісіонер продав товар комітента на суму 200 000 грн.
- Комісійна винагорода — 10% = 20 000 грн.
- До доходу ФОП включається 20 000 грн, а не 200 000 грн.
- Саме з цих 20 000 грн сплачується єдиний податок.
Це підтверджується судовою практикою: зокрема, у постанові Верховного Суду від 04.09.2018 у справі № 820/2946/17 (адміністративне провадження) суд зазначив, що якщо підприємець як платник єдиного податку здійснює діяльність як комісіонер, обсяг його доходу складається лише з сум винагороди — відповідно до п. 292.4 ст. 292 ПКУ та з урахуванням лімітів доходу за п. 291.4 ст. 291 ПКУ.
Як вести облік та звітність комісіонеру і комітенту у 2026 році?
Кроки для комісіонера:
- Укласти договір комісії у письмовій формі з чітким визначенням розміру винагороди (ст. 1013 ЦКУ) та предмета комісії (ст. 1012 ЦКУ).
- Скласти акт приймання-передачі товару при отриманні від комітента.
- Виписати податкову накладну покупцю при продажу (якщо комісіонер — платник ПДВ) і зареєструвати в ЄРПН протягом 15 календарних днів після закінчення місяця складання (п. 201.10 ПКУ).
- Надати звіт комісіонера комітенту після виконання доручення (ст. 1022 ЦКУ) — документ підтверджує розмір виручки та суму винагороди.
- Відобразити у Книзі обліку доходів ФОП лише суму комісійної винагороди. Книга ведеться за формою, затвердженою наказом Мінфіну № 261 від 19.06.2015 (зі змінами). Запис вноситься у день отримання винагороди (касовий метод). ФОП 3 групи — платники ПДВ ведуть також Книгу обліку доходів і витрат. За підсумками кварталу дані Книги є підставою для заповнення Декларації платника єдиного податку — фізичної особи — підприємця (форма затверджена наказом Мінфіну № 578 від 19.06.2015 зі змінами); граничний строк подання за 2026 рік — 40 календарних днів після закінчення звітного кварталу (п. 296.5 ПКУ). Порівняно з 2025 роком форма декларації та строки подання у 2026 році не змінювались; актуальну редакцію форми слід перевіряти на сайті Мінфіну перед поданням.
Кроки для комітента:
- Отримати звіт комісіонера та первинні документи про продаж.
- Нарахувати ПДВ при передачі товару комісіонеру та виписати податкову накладну.
- Відобразити дохід від реалізації у своєму обліку на підставі звіту комісіонера.
Які строки сплати ПДВ та єдиного податку?
ПДВ (для платників на загальній системі або платників ПДВ на єдиному податку 3 групи):
- Декларація з ПДВ подається протягом 20 календарних днів після закінчення звітного місяця (п. 203.1 ПКУ).
- Сплата — протягом 10 календарних днів після граничного строку подання декларації (п. 203.2 ПКУ).
Єдиний податок для ФОП:
- 1 і 2 група — авансові внески щомісяця до 20-го числа (п. 295.1 ПКУ).
- 3 група — щоквартально протягом 10 календарних днів після граничного строку подання декларації (п. 295.3 ПКУ); декларація — протягом 40 днів після закінчення кварталу.
Які документи обов'язкові для договору комісії?
Мінімальний пакет первинних документів:
- Договір комісії — письмова форма, визначення предмета, ціни, розміру винагороди (ст. 1011–1013 ЦКУ).
- Акт приймання-передачі товару — фіксує момент передачі товару від комітента комісіонеру.
- Звіт комісіонера — підтверджує факт виконання доручення, суму виручки та розмір винагороди (ст. 1022 ЦКУ).
- Акт про надання послуг (комісійна винагорода) — підстава для відображення доходу комісіонера.
- Податкові накладні — зареєстровані в ЄРПН, якщо сторони є платниками ПДВ.
Більше про первинні документи у підприємницькій діяльності — у розділі ФОП, договори та бізнес.
FAQ
Чи може ФОП 2 групи бути комісіонером?
Так, але з обмеженнями. ФОП 2 групи може надавати послуги комісії, однак виключно фізичним особам або платникам єдиного податку (п. 291.4 ст. 291 ПКУ). Надання послуг юридичним особам на загальній системі оподаткування для ФОП 2 групи заборонено. Ліміт доходу для 2 групи у 2025–2026 роках — 834 розміри мінімальної заробітної плати на 1 січня звітного року; до ліміту включається лише сума комісійної винагороди.
Чи включається сума ПДВ до ліміту доходу ФОП-єдинника?
Ні. Відповідно до п. 292.11 ст. 292 ПКУ, суми ПДВ не включаються до складу доходу платника єдиного податку — платника ПДВ. Тому ФОП 3 групи — платник ПДВ враховує у ліміті лише суму винагороди без ПДВ.
Що відбувається, якщо комісіонер не передає кошти комітенту?
Комісіонер зобов'язаний передати комітенту все отримане за договором комісії (ст. 1022 ЦКУ). Невиконання цього обов'язку є підставою для стягнення коштів у судовому порядку. Податкові наслідки при цьому не змінюються: ПДВ та звітність формуються за першою подією незалежно від фактичного розрахунку між сторонами. Докладніше про захист прав у договірних відносинах — у матеріалах розділу ФОП, договори та бізнес.
Створити «Договір комісії» онлайн
Сформуйте проєкт документа «Договір комісії» під вашу ситуацію в конструкторі AGENTIS — Договір комісії: відкрити конструктор. Сервіс готує структуровану чернетку на основі ваших даних; це підготовчий інструмент, що не замінює консультацію юриста перед підписанням.